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LINEE GUIDA ITAS 5 – Immobilizzazioni immateriali

Premessa

Il presente documento contiene le linee guida per l’implementazione dello Standard contabile ITAS 5 – Immobilizzazioni Immateriali.1 In particolare, il documento illustra il trattamento contabile delle immobilizzazioni immateriali, nonché le informazioni da presentare nella nota integrativa.

Prima di entrare nel contenuto dello standard ITAS 5 merita porre all’attenzione la crescente importanza che nel prossimo futuro le immobilizzazioni immateriali acquisiranno anche per effetto dell’implementazione delle nuove tecnologie con effetti evidenti sulla digitalizzazione e sulla trasformazione che sta coinvolgendo tutto il settore pubblico. Digitalizzazione che determinerà sempre di più lo sviluppo di beni e di risorse intangibili.

Lo standard contabile ITAS 5 si articola in una premessa cui seguono le definizioni dei termini usati all’interno dello stesso con i relativi significati (parr. 1-2). Da qui la descrizione dell’ambito di applicazione dello standard (parr. 3-7), la definizione delle immobilizzazioni immateriali (parr. 8-10), la rilevazione e la valutazione iniziale delle stesse (par.11-34), la valutazione successiva (par. 35-54) e da ultimo l’informazione integrativa (par. 55-59).

Al fine di favorire una più agevole indicazione sulle procedure di contabilizzazione delle attività oggetto dell’ITAS 5, nelle presenti linee guida verranno illustrati alcuni esempi per la rilevazione e la valutazione di un’immobilizzazione immateriale, per il suo ammortamento, per la capitalizzazione di una spesa e per la cessione del cespite con relativa contabilizzazione di eventuale plus/minusvalenza.

È opportuno altresì porre all’attenzione già in premessa che il valore iniziale delle attività definito dall’ITAS 5 rappresenta un valore di carico (entry value) in regime di vigenza del principio contabile.

Negli esempi di scritture contabili illustrati nelle linee guida sono utilizzate le voci di conto dell’ultimo livello di dettaglio del Piano dei Conti unico per tutte le amministrazioni pubbliche, approvato il 30 novembre 2023 dal Comitato Direttivo della Struttura di governance. Qualora necessario, le amministrazioni pubbliche potranno utilizzare, per le proprie scritture contabili, voci con un ulteriore livello di dettaglio che verranno definite per ciascun comparto in coerenza con quelle di livello superiore.

 

Definizioni

All’interno del par. 2 lo standard fornisce i significati dei termini specifici che contraddistinguono il contenuto del documento e che di seguito si ritiene importante riproporre.

Nel dettaglio:

L’ammortamento è definito come la ripartizione sistematica del valore ammortizzabile di un’immobilizzazione immateriale durante la propria vita utile stimata.

Una classe di immobilizzazioni immateriali è definita come un gruppo di attività di natura e utilizzo similare per l’amministrazione che redige il bilancio di esercizio.

Il costo è definito come il corrispettivo dovuto per acquistare dall’esterno, ovvero il sacrificio economico sostenuto per produrre all’interno, un’immobilizzazione immateriale. Il corrispettivo è pari al denaro o suoi equivalenti e al valore delle altre risorse scambiate al momento dell’acquisto. Il sacrificio economico sostenuto per la produzione interna è pari al valore delle risorse consumate al momento della produzione dell’immobilizzazione immateriale.

Le immobilizzazioni immateriali sono definite come attività non monetarie identificabili, prive di consistenza fisica, i cui benefici economici o il cui potenziale di servizio si manifestano in più esercizi.

Gli oneri finanziari sono definiti come gli interessi passivi e gli altri costi finanziari sostenuti in relazione ai finanziamenti destinati a una specifica immobilizzazione immateriale.

Il prezzo equivalente per contanti, in caso di acquisizione di un’immobilizzazione immateriale con pagamento differito del corrispettivo, è rappresentato dal valore nominale attualizzato per tener conto del trascorrere del tempo.

La ricerca è definita come un’indagine originale e pianificata, intrapresa con la prospettiva di acquisire nuove conoscenze e realizzare scoperte scientifiche o tecniche.

La svalutazione è definita come la riduzione del valore contabile di un’immobilizzazione immateriale per adeguarlo al valore recuperabile a seguito di una perdita durevole di valore.

Lo sviluppo è definito come un’applicazione dei risultati della ricerca o di altre conoscenze a un piano o a un progetto per la produzione di materiali, dispositivi, prodotti, processi, sistemi o servizi, nuovi o sostanzialmente migliorati, prima dell’inizio della produzione o del loro utilizzo.

Il valore ammortizzabile è definito come la differenza fra il costo dell’immobilizzazione immateriale, o altro valore sostitutivo del costo, e il suo valore residuo.

Il valore contabile è definito come l’ammontare al quale un’immobilizzazione immateriale è rilevata al netto dell’ammortamento cumulato e delle perdite per riduzione di valore cumulate.

Il valore di mercato è definito come il valore al quale un’immobilizzazione immateriale potrebbe essere scambiata tra parti consapevoli e disponibili in una libera transazione.

Il valore d’uso è definito come il valore attuale del residuo potenziale di servizio di un’immobilizzazione immateriale o della sua residua capacità di generare benefici economici, nell’ipotesi che essa continui ad essere utilizzata, incluso il valore netto ottenibile dalla cessione dell’immobilizzazione immateriale al termine della vita utile.

Il valore recuperabile di un’immobilizzazione immateriale è definito come il valore pari al maggiore tra il

valore d’uso e il suo valore di mercato.

Il valore residuo di un’immobilizzazione immateriale è definito come il presumibile valore realizzabile dalla dismissione del bene al termine della sua vita utile. Tale valore deve essere stimato e utilizzato nella determinazione del valore ammortizzabile solo se rilevante rispetto al costo d’acquisto o di produzione interna.

La vita utile di un’immobilizzazione immateriale è definita come il periodo di tempo nel quale l’amministrazione prevede di poter utilizzare l’immobilizzazione immateriale oppure come la quantità di prodotti o unità similari che l’amministrazione si aspetta di ottenere dal suo utilizzo.

Ambito di applicazione

Il contenuto dello standard ITAS 5 si applica al trattamento contabile delle immobilizzazioni immateriali con esclusione di una serie di fattispecie tipizzate e ben individuate all’interno del documento.

Per trattamento contabile si intende l’intero processo di contabilizzazione dell’immobilizzazione immateriale, dalla sua “presa in carico” sino alla sua “dismissione”. La contabilizzazione accompagna l’intera vita utile del bene all’interno dell’amministrazione pubblica di riferimento.

Il trattamento contabile si articola in due momenti come di seguito rappresentato:

• la rilevazione e la valutazione iniziale; e

• la valutazione successiva.

Il par. 3 esplicita che sono escluse dall’ambito di applicazione dello standard ITA 5 le immobilizzazioni immateriali che rientrano nell’ambito di applicazione di altro standard (cfr. par. 4); la rilevazione e la valutazione delle attività di esplorazione e valorizzazione di risorse minerarie; i costi di sviluppo ed estrazione di minerali, petrolio, gas naturali e risorse simili non rinnovabili; le attività fiscali differite; i costi di acquisizione differiti e le immobilizzazioni immateriali derivanti dai diritti contrattuali dell’assicuratore; le attività immateriali destinate alla vendita nel normale svolgimento della gestione.

 

Il par. 4 esplicita come principio generale che laddove altro standard dovesse prescrivere la contabilizzazione di una specifica tipologia di immobilizzazione immateriale, l’amministrazione, nel redigere il proprio bilancio di esercizio, deve applicare quello standard e non quanto stabilito dall’ITAS 5.

Da questa enunciazione di principio discende che l’ITAS 5 non si applica a) ai contratti di locazione (leasing) per i quali si rimanda all’ITAS 7 - Locazioni; b) alle attività derivanti da benefici per i dipendenti (cfr. ITAS 15 - Benefici per i dipendenti); c) alle attività finanziarie rispondenti alla definizione fornita nell’ITAS 11 – Strumenti finanziari; d) alla rilevazione e valutazione iniziale delle immobilizzazioni relative a servizi in concessione che rientrano nell’ambito di applicazione dell’ITAS 6 - Accordi per servizi in concessione: concedente; e) all’avviamento (cfr. ITAS 12 – Bilancio consolidato).

Con riferimento alle immobilizzazioni relative a servizi in concessione che rientrano nell’ambito di applicazione dell’ITAS 6 - Accordi per servizi in concessione: concedente (lettera d del par. 4) l’ITAS 5 ne disciplina comunque la valutazione successiva e l'informazione integrativa connessa a tali immobilizzazioni.

Restano escluse dall’ambito di applicazione dell’ITAS 5 le attività finanziarie la cui rilevazione e valutazione risultano trattate dall’ITAS 12 – Bilancio consolidato e dall’ITAS 14 - Partecipazioni in collegate e accordi a controllo congiunto.

Il par. 5 affronta le fattispecie nelle quali l’immobilizzazione immateriale risulta incorporata in oggetti dotati di consistenza fisica. Dette fattispecie, infatti, possono essere trattate dalle disposizioni contenute nell’ITAS 5 o dalle disposizioni trattate dall’ITAS 4 – Immobilizzazioni materiali. In tutti i casi in cui la prevalenza tra elemento immateriale ed elemento materiale non sia di immediata evidenza, l’amministrazione che redige il bilancio di esercizio deve, per determinare quale trattamento sia corretto seguire, esprimere un ragionevole giudizio su quale sia – tra l’elemento immateriale e l’elemento materiale - l’elemento più significativo e riportare detto giudizio in nota integrativa. Con l’espressione di detto giudizio l’amministrazione può seguire il trattamento dell’ITAS 5 o dell’ITAS 4. A titolo esemplificativo ma non esaustivo lo standard ITAS 5, sempre nel par. 5, fornisce alcuni esempi di fattispecie nelle quali l’immobilizzazione immateriale può risultare incorporata in oggetti dotati di consistenza fisica: supporti ottici o magnetici (nel caso dei software per computer), documentazioni legali (nel caso di licenze d’uso, di brevetti e opere d’ingegno) o pellicole.

Il contenuto dello standard ITAS 5 si applica seguendo quanto riportato nel par. 6 anche alle fasi di ricerca e di sviluppo di immobilizzazioni immateriali generate all’interno dell’amministrazione che deve redigere il bilancio di esercizio. Le attività di ricerca e sviluppo sono infatti finalizzate allo sviluppo di conoscenze e possono talvolta concretizzarsi in un bene durevole dotato di consistenza fisica come, ad esempio, la realizzazione di un prototipo. In questi casi lo standard ITAS 5 stabilisce che la componente fisica dell’immobilizzazione deve essere considerata secondaria rispetto alla componente immateriale della stessa essendo quest’ultima rappresentata proprio dalla conoscenza incorporata nella componente fisica a rivestire il ruolo primario.

Da ultimo il par. 7 dello standard ITAS 5 stabilisce che diritti derivanti da accordi di licenza per beni quali pellicole cinematografiche, registrazioni video, opere teatrali, opere letterarie, opere dell’ingegno, brevetti e diritti d’autore rientrano nel proprio ambito di applicazione.