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Le parti del processo tributario. Legittimazione ad agire e rappresentanza processuale

1. Profili generali

L’Ente locale, può essere parte del processo tributario sia nella qualità di parte resistente in quanto soggetto impositore (e quindi soggetto legittimato a contraddire), sia nella qualità di parte ricorrente (soggetto legittimato ad agire) laddove il contenzioso abbia da oggetto una pretesa impositiva erariale.

In base all’art. 10 del D.Lgs. 546/1992[1] i soggetti aventi la capacità di essere parte del processo tributario sono:

-   dal lato attivo: il ricorrente (legittimato attivo), che si identifica con  il contribuente, che ricorre avverso un atto impositivo recante una pretesa tributaria;

-   dal lato passivo:  l’ente impositore (l’Ente locale, l’Agenzia delle entrate subentrate all’ufficio del ministero delle Finanze[2] o del Territorio o delle Dogane) o l’Agente della riscossione[3] (legittimato passivo), che ha emanato l’atto impugnato o non ha emanato l’atto richiesto, titolare della pretesa tributaria.

L’Ente impositore assume la qualifica di parte necessaria del giudizio[4], in considerazione della natura impugnatoria del processo tributario, mentre dal lato attivo per esser parte del processo è necessario che sussista la legittimazione ad agire (legitimatio ad causam[5]), ossia è necessario che sussista un interesse concreto ed attuale.

E’ opportuno esaminare distintamente la posizione dell’Ente impositore da quella del contribuente ricorrente, poiché con riferimento alle parti diverse dall’Ente locale (e dall’Amministrazione finanziaria) in attuazione della delega contenuta nelle lettere i) e t) dell’art. 30 L. 413/1991 è  previsto l’obbligo dell’assistenza tecnica da parte di un difensore abilitato.

 

2. Legittimazione ad agire

L’art.100 c.p.c. prescrive che “per proporre una domanda o per contraddire alla stessa è necessario avervi interesse”.

Il difetto di legittimazione ad agire, ancorchè non dedotto dalle parti,  è rilevabile, anche d’ufficio,  in ogni stato e grado del processo tributario[6], salvo che sul punto si sia formato il giudicato interno.

La carenza di legittimazione comporta la nullità degli atti compiuti, in quanto concerne “la regolarità del contraddittorio e la sua valida instaurazione”.

Il ricorso proposto nei confronti dell’Ente impositore non legittimato è improponibile e non è idoneo a costituire il rapporto processuale. Tale vizio determina la nullità dell’impugnazione e quindi:

a)      non è emendabile con ordine di rinnovazione della notificazione medesima;

b)      non è sanabile per effetto della costituzione in giudizio dell’ente impositore;

c)      non opera l’integrazione del contraddittorio che presuppone un processo ritualmente instaurato nei confronti dell’Ente legittimato ad causam[7].

 

3. Legittimazione processuale

La legittimazione processuale  (c.d. legitimatio ad processum) rappresenta la capacità di agire nel processo ossia di esercitare il diritto di azione.

In base all’art. 81 c.p.c. “fuori dei casi espressamente previsti dalla legge, nessuno puo' far valere nel processo in nome proprio un diritto altrui”, mentre l’art. 75 c.p.c. stabilisce che “possono stare in giudizio le persone che hanno il libero esercizio dei diritti che vi si fanno valere”.

Di norma legitimatio ad causam e legitimatio ad processum coincidono. Tuttavia vi sono casi in cui la parte che ha la legitimatio ad causam non può stare in giudizio personalmente (ad. es. minori  o falliti).

 

4. Legittimazione passiva: Ente locale ed Agente della riscossione

Nel caso in cui il contenzioso abbia ad oggetto tributi locali il ricorso andrà proposto dalla parte ricorrente:

a)      nei confronti dell’Ente locale impositore, qualora la causa petendi riguardi la debenza del tributo;

b) nei confronti dell’Agente della riscossione, per vizi propri dell’atto di riscossione  ad esso riferibili o del procedimento esecutivo[8]. L’Agente della riscossione è parte del processo tributario qualora l’oggetto della controversia è relativa all’impugnazione di atti ed errori direttamente allo stesso  riferibili[9]. Tale  posizione  è  stata  confermata   dalla   sezione  tributaria della Cassazione con la sentenza n. 3242 del  14  febbraio  2007, con la  quale  viene  affermato  che  “il  concessionario  del  servizio  di riscossione è  parte  del  processo  tributario  (non  ogni  volta  che  sia impugnato un atto da lui formato, ma solo) quando oggetto della controversia sia l’impugnazione di atti viziati da errori a lui direttamente  imputabili, ossia solo nel caso di vizi propri della cartella di pagamento e dell’avviso di mora[10].

In linea generale si può affermare che fino alla formazione del ruolo legittimato passivo è l’Ente locale in quanto la causa pretendi riguarda l’accertamento del rapporto tributario, mentre dalla formazione della cartella di pagamento legittimato passivo è l’Agente della riscossione. Infatti, la  fase  della riscossione si articola in due sottofasi, la prima  delle  quali  –  che  si conclude con la consegna dei ruoli – compete all’Ente creditore,  mentre  la seconda – che inizia con la formazione  della  cartella  di  pagamento  –  è attribuita all’Agente. La suddivisione comporta, sul  piano  processuale,  la  necessità  della corretta individuazione, da parte  del  ricorrente,  della  controparte.

Si possono avere , quindi, le seguenti situazioni:

a)      il ricorso ha ad oggetto l’atto impositivo emanato dall’Ente locale (l'avviso di liquidazione del tributo, il provvedimento che irroga le sanzioni, il ruolo, il rifiuto espresso o tacito di rimborso o  sgravio  di  tributi). Legittimato passivo è l’Ente impositore, mentre l’Agente della riscossione qualora chiamato in causa potrà eccepire il proprio difetto di legittimazione passiva[11]. E’onere dell’Agente chiamare in  causa l’ufficio competente ai sensi dell’articolo 39 D.Lgs. 112/1999,  al  fine  di  evitare  gli  effetti  pregiudizievoli  di  una condanna;

b)      il ricorso ha ad oggetto l’atto della riscossione  emanato dall’Agente della riscossione, e concerne esclusivamente vizi propri  (errori collegati alla compilazione e alla intestazione della cartella di pagamento[12] o all’avviso di mora, ovvero alla notifica degli stessi[13]) senza eccezioni nel merito della pretesa impositiva. Legittimato passivo è l’Agente, pertanto  l’eventuale ricorso proposto solo avverso l’ufficio impositore è inammissibile[14]. Quest’ultimo laddove chiamato in causa potrà eccepire il proprio difetto di legittimazione passiva in quanto trattasi di vizi  imputabili  all’attività riscossiva e, successivamente, laddove non chiamato già in causa, provvederà  a chiamare  in  causa  lo  stesso  Agente  della riscossione[15];

c)      il ricorso ha ad oggetto l’atto della riscossione  emanato dall’Agente della riscossione, ma concerne anche il merito della pretesa tributaria, ad esempio nel caso in cui non sono stati preventivamente notificati al contribuente atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all'atto notificato. Legittimati passivi sono sia l’Ente locale che l’Agente che sono inscindibilmente parti in causa. Ognuno degli atti autonomamente impugnabili può essere impugnato solo per vizi propri. La mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all'atto notificato, ne consente l'impugnazione unitamente a quest'ultimo. Pertanto, l'impugnazione avverso l'avviso di mora emesso dal  concessionario  alla riscossione, deducendo l'omessa notifica della cartella  di  pagamento,  può essere promossa dal contribuente indifferentemente[16] nei  confronti  dell'ente creditore  o  del  concessionario  e  senza  che  tra  costoro  si  realizzi un'ipotesi di litisconsorzio necessario, essendo rimessa alla  sola  volontà del concessionario, evocato in giudizio, la facoltà  di  chiamare  in  causa l'ente creditore (allo scopo  di  renderlo  partecipe  della  responsabilità della gestione del processo)[17].

Qualora il ricorrente eccepisca la tempestività della notificazione della cartella di pagamento deve proporre ricorso anche nei confronti del concessionario.

Nei casi sopra esaminati è necessario prestare  particolare  attenzione  alla individuazione della commissione tributaria provinciale nei confronti  della quale il contribuente ha proposto ricorso, nel caso in cui l’Ufficio e l’Agente della riscossione hanno sede in due ambiti territoriali differenti. Al riguardo si rappresenta che, qualora il  contribuente  faccia  valere esclusivamente vizi inerenti alla pretesa erariale e  proponga  ricorso  nei confronti dell’Ufficio che ha formato il ruolo,  la  Commissione  tributaria provinciale competente si determina, ai sensi dell’art. 4 D.Lgs. 546/1992,  con  riferimento  alla  sede  dell’Ufficio impositore e non alla sede dell’Agente della riscossione che  ha  notificato la cartella di pagamento contenente il ruolo. Di conseguenza, qualora la Commissione tributaria provinciale dinanzi alla quale sia stato  incardinato il ricorso venga individuata con riferimento  alla  sede  dell’Agente  della riscossione che ha notificato la cartella di  pagamento,  l’Ufficio  che  ha formato il ruolo potrà eccepire il difetto di competenza della commissione adita, secondo quanto previsto dall’art. 5 D.Lgs. 546/1992.  Al  riguardo,  le  sezioni  unite  della  Corte  di Cassazione, 16 gennaio 1986, n.  211,  con  riferimento  ad  un  fattispecie analoga, hanno affermato che nel caso di contestazione di  vizi  concernenti l’iscrizione a ruolo, “la competenza spetta alla Commissione nella cui circoscrizione  ha  sede  l'ufficio  fiscale  che   ha   emesso   il   detto provvedimento”.

Per contro, nella  diversa  ipotesi  in  cui  il  contribuente  presenti ricorso lamentando esclusivamente vizi relativi al procedimento di emissione e notificazione della  cartella  di  pagamento,  la  Commissione  tributaria provinciale competente va individuata in quella nella cui circoscrizione  ha sede l’Agente della riscossione. Pertanto,  qualora  il  contribuente  abbia proposto  ricorso  alla  Commissione  tributaria   provinciale   nella   cui circoscrizione ha sede l’ufficio che  ha  iscritto  a  ruolo,  quest’ultimo, nell’ipotesi in cui sia destinatario del ricorso,  potrà eccepire  l’incompetenza della commissione tributaria adita dal contribuente, oltre  che  il  proprio difetto di legittimazione passiva[18].

 

5. Il fallito

Ai sensi dell’art. 43 del R.D. 16 marzo 1942, n. 267 (legge fallimentare) “nelle controversie, anche in corso, relative a rapporti di diritto patrimoniale del fallito compresi nel fallimento sta in giudizio il curatore. Il fallito può intervenire nel giudizio solo per le questioni dalle quali può dipendere un'imputazione di bancarotta a suo carico o se l'intervento è previsto dalla legge”. Pertanto, il fallito perde la legittimazione processuale attiva e passiva rispetto ai beni e diritti assoggettati a spossessamento e nelle controversie, anche in corso, relative a rapporti di diritto patrimoniali compresi nel fallimento, sta in giudizio il curatore.

Il curatore del fallimento, pur essendo l'organo  deputato ad assumere la qualità di parte nelle controversie inerenti la procedura fallimentare, non è fornito di una capacità processuale autonoma, bensì di una capacità che deve essere integrata dall'autorizzazione del giudice delegato, in relazione a ciascun grado del giudizio (art. 25, R.D. 267/1942). In mancanza di specifica autorizzazione per il singolo grado di giudizio, sussiste il difetto di legittimazione processuale[19], pertanto l’attività processuale del difensore nominato dal curatore è invalida e non suscettibile di sanatoria con autorizzazione rilasciata a posteriori se già accertata dal giudice.

Nel caso di disinteresse del curatore al rapporto tributario contestato è  riconosciuta la legittimazione processuale del fallito ad agire o resistere in giudizio[20].

Tale norma, va in ogni caso riletta alla luce dell’art. 24 Cost. in base alla quale “Tutti possono agire in giudizio per la tutela dei propri diritti ed interessi legittimi e la difesa è diritto inviolabile in ogni stato e grado del procedimento”.

Consolidata giurisprudenza ha affermato la legittimazione processuale del fallito, in ordine a rapporti patrimoniali ricompresi nel fallimento, nel caso in cui si verifichi una situazione di totale disinteresse da parte della curatela, ravvisabile ad esempio, nell’omesso esercizio, da parte del curatore, del diritto alla tutela giurisdizionale nei confronti dell’atto impositivo[21]. A tali conclusioni è pervenuta, partendo dal principio che l’accertamento tributario i cui presupposti verificano prima della dichiarazione di fallimento del contribuente o nel periodo d’imposta in cui tale dichiarazione è intervenuta deve essere notificato non solo al curatore, ma anche al contribuente, il quale non è privato a seguito della dichiarazione di fallimento della qualità di soggetto passivo del rapporto tributario e resta esposto ai riflessi sanzionatori, che conseguono alla definitività dell’atto impositivo,

Il termine di impugnazione decorre dal momento in cui il fallito abbia conoscenza dell’atto impositivo, per effetto della rimessione in termini.

Gli atti del procedimento tributario debbono essere emessi nei confronti del soggetto esistente al momento dell'emissione e, quindi, nei confronti della società finché questa è in bonis. Con il fallimento la società non viene meno ma i suoi organi perdono la legittimazione sostanziale (art. 44 L. fallimentare - R.D. n. 267/1942) e processuale (art. 43 L. fallimentare) che viene assunta dalla curatela fallimentare la quale, per tale ragione, subentra nella posizione della fallita. Ciò comporta che sono opponibili alla detta curatela (salva la sussistenza dei presupposti di cui all'art. 2704 c.c. nella specie non contestati) gli atti formati nei confronti della società in bonis, mentre dopo la dichiarazione di fallimento gli ulteriori atti del procedimento tributario debbono indicare quale destinataria l'impresa in procedura e quale legale rappresentante della stessa il curatore[22].

Dopo la chiusura del fallimento per ripartizione finale dell’attivo (art. 118, n. 3) e insufficienza dell’attivo (art. 118, n. 4) il debitore tornato in bonis riacquista il potere di disporre del proprio patrimonio e di esercitare le azioni relative, pertanto può esperire le azioni di rimborso nei confronti dell’Ente impositore, anche relative al periodo del fallimento.

Con riferimento alle ulteriori procedure concorsulali, la legittimazione a stare  in  giudizio è riconosciuta:

-         nel caso di concordato preventivo,  in capo all’imprenditore e non al commissario giudiziale;

-         nel caso di liquidazione, al liquidatore.

 

6. Il sostituto d’imposta

Il debitore di imposta "sostituito" non deve necessariamente partecipare a pena di nullità del giudizio (art. 102 c.p.c.), promosso dal sostituto di imposta nei confronti dell'Amministrazione finanziaria ed avente ad oggetto l'impugnazione dell'avviso di accertamento allo stesso notificato per omesso adempimento dell'obbligo di ritenute di acconto (ex art. 64 del DPR 29 settembre 1973, n. 600)[23]. Ove, invece, l’accertamento stesso sia stato effettuato nei confronti del debitore sostituito, la controversia deve svolgersi nel contraddittorio del sostituto[24], pur riconoscendo l’autonomia giuridica dei rapporti tra sostituto e Amministrazione finanziaria e fra sostituto e sostituito (Cass. n. 3252/1987), il primo a carattere pubblicistico il secondo a carattere privatistico.

In merito alla controversia promossa, dal sostituito d’imposta nei confronti del sostituto, relativamente “alla legittimità delle ritenute operate” ed al fine di pretendere il pagamento di quella parte del suo credito che il convenuto abbia trattenuto o versato a titolo di ritenuta, ad un orientamento giurisprudenziale in base al quale sussisterebbe la giurisdizione delle commissioni tributarie[25] e la controversia deve essere definita, con effetti di giudicato sostanziale, in litisconsorzio necessario con l’Amministrazione finanziaria[26], si contrappone un altro orientamento in base al quale le  controversie  tra  sostituto  e sostituito, relative all’esercizio del diritto  di  rivalsa  delle  ritenute alla  fonte  versate   direttamente   dal   sostituto,   volontariamente   o coattivamente, non sono attratte alla giurisdizione del giudice  tributario, ma rientrano nella giurisdizione del giudice ordinario[27], e l’Amministrazione finanziaria non assume la veste di litisconsorte necessario[28].   

 

7. Litisconsorzio ed intervento

L’art.14, completa il quadro soggettivo del rapporto processuale, mutuando nel processo tributario, istituti propri del diritto processuale civile quali il litisconsorzio e l’intervento. Tali istituti tendono ad evitare i rischi che si formino giudicati contrastanti e che la sentenza sia inutiliter data[29], caso che si verifica allorquando in caso di litisconsorzio necessario la sentenza è pronunciata solo nei confronti di alcuni soggetti. In tal caso non produrrà effetti neanche verso coloro nei cui confronti è stata  pronunciata.

Si realizza il litisconsorzio quando vi è una pluralità di parti che interagiscono nello stesso rapporto processuale. Può essere necessario o facoltativo.

 

8. Litisconsorzio necessario

Il litisconsorzio necessario è disciplinato dall’art. 14 c. 1 D.Lgs. 546/1992 che mutua la previsione disposta dall’art. 102 c.p.c., stabilendo che “Se l'oggetto del ricorso riguarda inscindibilmente più soggetti, questi devono essere tutti parte nello stesso processo e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni di essi”.

La Cassazione, in sede di composizione di contrasto di giurisprudenza, ha statuito che ricorre una ipotesi di litisconsorzio necessario ogni qualvolta che, per effetto della norma tributaria, o per l’azione esercitata dall’Amministrazione finanziaria, l’atto impositivo debba essere o sia unitario, coinvolgendo nella unicità della fattispecie costitutiva dell’obbligazione una pluralità di soggetti, e il ricorso proposto da uno o più degli obbligati abbia a oggetto non la singola posizione debitoria del ricorrente, ma la posizione inscindibilmente comune a tutti i debitori rispetto all’obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato[30].

Pertanto il  fatto  che  l'impugnazione concerna la posizione comune ai  diversi  soggetti  obbligati  impone  -  in ragione della ricordata inscindibilità - un accertamento giudiziale unitario (con il conseguente litisconsorzio necessario tra tutti i soggetti obbligati cui sia comune la posizione  dedotta  in  contestazione)  sulla  fattispecie costitutiva dell'obbligazione, il solo che possa  effettivamente  realizzare una giusta imposizione. Qualora, invece, colui che abbia proposto l'impugnazione abbia  dedotto  un  profilo  che  sia  proprio esclusivamente  della  sua  posizione  debitoria,  è  da  escludere  che  si determini quella situazione di inscindibilità cui, ai  sensi  dell'art.  14, c. 1, del D.Lgs. n. 546 del 1992, consegue il  litisconsorzio  necessario tra i soggetti obbligati,  e  potrà darsi solo un'ipotesi di intervento volontario nel processo degli (eventuali) altri destinatari dell'atto impositivo, giusta il c. 3 della citata norma.

Esemplificando si elencano alcune ipotesi di liticonsorzio:

-         mutamento della legittimazione processuale agli eredi in caso di morte del contribuente[31];

-         controversie catastali, allorquando si impugni il provvedimento di attribuzione di rendita catastale relativo ad un immobile in comproprietà;

-         controversia relativa alla ripartizione d’estimo tra più comproprietari di una medesima unità immobiliare;

-         controversie tra sostituito e sostituto per il pagamento di quella parte del credito che il sostituto convenuto abbia trattenuto e versato a titolo di ritenuta d’imposta, da definirsi  in litisconsorzio necessario anche dell’Amministrazione finanziaria;

-         ricorso avverso un avviso  di  rettifica  della  dichiarazione  dei redditi di una  società  di  persone,  o  avverso  un  avviso  di  rettifica notificato ad un socio, in conseguenza della  rettifica  del  reddito  della società. In tali ipotesi ricorre una litisconsorzio  necessario  originario  tra tutti i soci e la società, purché il ricorso venga proposto  per  contestare il reddito della società  o  le  modalità  del  suo  accertamento[32];  ricorre, invece, litisconsorzio  necessario,  solamente  tra  i  soci, quando il ricorso introduttivo abbia ad oggetto  la  mera  ripartizione  del reddito, anche quando il socio contesti la propria qualità  (nel  qual  caso gli altri soci hanno interesse a contrastare la tesi del ricorrente, il  cui accoglimento determina un incremento del loro  carico  fiscale)[33]. 

Ne consegue che il ricorso deve esser proposto e notificato nei confronti di tutti i soggetti inscindibilmente collegati. L’inscindibilità tra più soggetti si riferisce ad una pluralità di soggetti che costituiscono un’unica parte del rapporto processuale, pertanto in assenza di uno dei soggetti viene meno il concetto di parte processuale, con la conseguenza che la controversia non può essere decisa limitatamente ai soggetti che hanno dato vita al rapporto processuale.

In quest’ultima ipotesi risulterebbe viziato l’intero procedimento qualora né il giudice di primo grado abbia disposto  la integrazione del contraddittorio e né il giudice di appello abbia provveduto a rimettere la causa al primo giudice[34] ai sensi dell’art. 59, c. 1, lett. b)  del D.Lgs. n. 546/1992 e dell’art. 354, c. 1 c.p.c.. Di conseguenza, il giudizio celebrato senza la partecipazione  di tutti i litisconsorzi necessari è nullo per violazione  del  contraddittorio di cui all’art. 101 c.p.c. ed art. 111 Cost., c. 2. Trattasi  di  nullità che può e deve essere rilevata in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio[35].

 

8.1  Integrazione del contraddittorio

Se il ricorso non è stato proposto da o nei confronti di tutti i soggetti sopra indicati,  i soggetti interessati alla prosecuzione del giudizio devono provvedere all’integrazione del contraddittorio, attraverso la notificazione del ricorso introduttivo del giudizio e del provvedimento della Commissione che ordina l’integrazione del contraddittorio entro un termine[36] stabilito a pena di decadenza, la cui inosservanza determina l’estinzione del processo, per inattività delle parti,  a norma dell’art. 45 c. 1 del D.Lgs. 546/1992 (ex art. 14 c. 2).

Se la parte interessata non provveda alla notifica  dell’atto di chiamata del terzo ovvero vi provveda tardivamente il processo si estingue per inattività delle parti.

Se la parte interessata procede alla notifica  dell’atto di chiamata del terzo, dovrà provvedere a depositare in giudizio il ricorso entro il termine perentorio stabilito dal giudice, il quale una volta verificata la regolarità della notificazione del ricorso al liticonsorte, fisserà la data dell’udienza di trattazione, che sarà comunicata alle parti a cura della segreteria della Commissione tributaria. In caso di mancata integrazione del contraddittorio, ai sensi dell’art. 45, c. 1, il processo si estingue.

Il terzo chiamato in causa potrà:

a)      costituirsi in giudizio, con le forme previste per il resistente;

b)      non costituirsi in giudizio e quindi quest’ultimo proseguirà in sua assenza.

Invece, in ipotesi  di  litisconsorzio, per l'esistenza di  una  situazione  che  comporti  l'obbligo di chiamare in causa anche in  appello,  tutte le parti presenti nella  prima  fase del processo, ai  sensi  dell'art. 331 c.p.c., e' necessario che i rapporti dedotti in causa  siano  inscindibili,  non  suscettibili  di soluzioni differenti nei confronti delle  varie  parti  del  giudizio,  o  che  due  (o  più) rapporti dipendano logicamente  l'uno  dall'altro, o da un presupposto di fatto comune, in modo  tale  da  non consentire razionalmente l'adozione nei confronti delle diverse parti  di  soluzioni  non  conformi  perchè  comporterebbero  capi di decisione logicamente  in  contraddizione tra loro. Ne consegue che, quando il giudice di  primo  grado  adotti,  senza  contraddizioni insanabili, soluzioni diverse nei confronti di più parti, se ne deve dedurre l'insussistenza di alcuna ipotesi di litisconsorzio  necessario, nemmeno di carattere processuale, e l'applicabilità dell'art. 332 c.p.c., sulla impugnazione relativa alle cause scindibili.

La sentenza emessa in difetto di integrazione del contraddittorio è nulla.

 

9. Litisconsorzio facoltativo ed intervento

L’art.14 richiama l’ipotesi del litisconsorzio facoltativo attraverso gli istituti dell’intervento volontario e della chiamata in giudizio, sia su istanza di parte sia per ordine del giudice.

Possono intervenire volontariamente o essere chiamati in giudizio i soggetti che, insieme al ricorrente, sono destinatari dell'atto impugnato oppure sono parti di un unico rapporto tributario controverso, ed il ricorso non sia stato presentato da tutti gli interessati o nei confronti di tutti i medesimi.

E’ da ritenersi inammissibile l’intervento di un terzo in quanto non sono applicabili al rito tributario gli artt. 344 e 404 c.p.c., in quanto incompatibile con le caratteristiche delle controversie tributarie che insorgono in via di impugnazione di determinati atti impositivi[37].

L’interveniente può costituirsi entro il termine previsto per la costituzione della parte resistente. Più in particolare, in caso di pubblica udienza, entro il termine di 20 giorni prima dell’udienza, di trattazione, mentre nel caso in cui non vi sia stata richiesta di trattazione in pubblica udienza, il termine è quello di 5 giorni liberi prima della camera di consiglio. La domanda di intervento, entro il termine ultimo per la costituzione, va notificata a tutte le parti costituite e poi va depositata presso la segreteria della Commissione tributaria. La Commissione tributaria non è tenuta  a dare alcun avviso o comunicazione dell’avvenuto deposito della domanda di intervento. Trovano applicazione le norme in tema di capacità di essere parti, di capacità di stare in giudizio e di assistenza tecnica.

Si ritiene ammissibile l’intervento principale nel caso di un soggetto che relativamente ad un’azione di rimborso esperita nei confronti dell’Ente locale, afferma di essere l’effettivo titolare del rimborso. Oppure l’intervento dell’Ente locale che afferma relativamente ad un certo tributo la non competenza dell’Amministrazione finanziaria.

Si ritiene non ammissibile l’intervento delle associazione a tutela dei diritti dei contribuenti, in quanto carenti di un interesse giuridicamente rilevante[38]. Infatti, l’associazione, non è destinataria dell'atto impugnato[39] o parte del rapporto tributario controverso. A tali conclusioni è pervenuta la giurisprudenza nelle fattispecie relative all’opposizione ad un diniego di rimborso ai fini ICI[40], ed all’impugnazione dell’iscrizione a ruolo della TARSU e della cartella di pagamento fatta da un Comune[41].

Il litisconsorzio facoltativo trova applicazione, anche nelle ipotesi di obbligazione solidale. La   natura solidale dell'obbligazione, in forza della quale ciascuno dei  debitori  può  essere costretto all'adempimento per la totalità e l'adempimento da parte di uno libera gli altri (art. 1992 c.c.), esclude che tra i  predetti obbligati in solido si determini, ove agiscano congiuntamente in  giudizio, una situazione di inscindibilità delle cause  e  quindi  di  litisconsorzio necessario, regolata dall'art. 102 c.p.c.,  (e,  in sede di impugnazione, dall'art. 351 c.p.c.). Infatti, l'obbligazione solidale (dal  lato  passivo),  pur  avendo  ad oggetto una medesima  prestazione,  si  configura  come  una  pluralità  di rapporti giuridici di debito-credito tra loro distinti. Sicché, quand'anche le cause  concernenti  tali  rapporti siano state trattate in unico processo, le stesse mantengono la loro autonomia e la sentenza di esso conclusiva, pur formalmente unica, si risolve in tante pronunzie quante sono le cause  trattate: pronunzie che rimangono indipendenti le une dalle altre[42]. I principi sopra esposti valgono ovviamente anche per il caso - come quello in esame - di avvenuta riunione delle cause per connessione, essendo evidente che la riunione, finalizzata ad esigenze di speditezza ed economia processuale (oltre che  di  uniformità  di  decisioni),  lascia  inalterata l'autonomia dei giudizi anche per  quanto  concerne  la  posizione  assunta dalle parti in ciascuno di essi[43]-[44].